Индивидуальные решения правовых вопросов

Блог Lexmans

Архив

Публикации с меткой ‘transfer pricing’

Беспроцентные займы и поручительства при новых правилах трансфертного ценообразования

Совершенно недавно появились разъяснения Минфина, в том числе, относительно предоставления беспроцентных займов и поручительств и контроля этих сделок в соответствии с новым разделом Налогового Кодекса РФ о трансфертном ценообразовании. Новые положения НК РФ о контролируемых сделках вступили в силу с 1 января 2012 года и мы касались этой темы ранее.
Далее по тексту позиция Минфина России, которая как впрочем указано в преамбуле, не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом.
Источник

Вопрос:

Признаются ли сделки с беспроцентным займом и договоры поручительства контролируемыми сделками в соответствии с разделом V.1 части первой Кодекса?

Ответ:

Пунктом 1 статьи 105.14 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекса) установлено, что в целях Кодекса контролируемыми сделками признаются сделки между взаимозависимыми лицами (с учетом особенностей, предусмотренных указанной статьей).

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.3 Кодекса в случае, если в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с разделом V.1 Кодекса сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

Учитывая изложенное, полагаем, что сделки по предоставлению беспроцентного займа между взаимозависимыми лицами или выдаче поручительства в обеспечение исполнения обязательств взаимозависимого лица могут являться примером создания или установления коммерческих или финансовых условий, отличных от тех, которые имели бы место в сделках, признаваемых в соответствии с разделом V.1 Кодекса сопоставимыми, между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

В связи с этим считаем, что любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из взаимозависимых лиц по таким сделкам, но вследствие указанного отличия не были им получены, должны учитываться для целей налогообложения у этого лица.

При этом необходимо отметить, что в соответствии с пунктом 3 статьи 105.3 Кодекса при определении налоговой базы с учетом цены товара (работы, услуги), примененной сторонами сделки для целей налогообложения (далее – цена, примененная в сделке), указанная цена признается рыночной, если федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, не доказано обратное либо если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога в соответствии с пунктом 6 указанной статьи.

Налогоплательщик вправе самостоятельно применить для целей налогообложения цену, отличающуюся от цены, примененной в указанной сделке, в случае, если цена, фактически примененная в указанной сделке, не соответствует рыночной цене.

Таким образом, если при осуществлении налогового контроля федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов будет установлено, что сделки по предоставлению беспроцентного займа между взаимозависимыми лицами или выдаче поручительства в обеспечение исполнения обязательств взаимозависимого лица соответствуют определению предпринимательской деятельности (пункт 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации) и условия данных сделок не отличаются от тех, которые имели бы место в сопоставимых сделках между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то основания для корректировки налоговых обязательств такого налогоплательщика отсутствуют.

Кроме того, принимая во внимание положения пункта 9 статьи 105.14 Кодекса, в соответствии с которым при определении суммы доходов по сделкам федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, для целей указанной статьи вправе проверить соответствие сумм полученных доходов по сделкам рыночному уровню с учетом положений главы 14.2 и главы 14.3 Кодекса, отсутствие дохода у лица, выдавшего беспроцентный заем или поручительство, не является препятствием для осуществления налогового контроля.

Учитывая изложенное, сделки по предоставлению беспроцентного займа между взаимозависимыми лицами или выдаче поручительства в обеспечение исполнения обязательств взаимозависимого лица в случаях, предусмотренных Кодексом, могут признаваться контролируемыми.

FacebookTwitterLiveJournalGoogle GmailMySpaceGoogle ReaderShare

Ссылки по теме

Трансфертное ценообразование и новая форма налогового контроля

18 Октябрь 2011 Lexmans Нет комментариев

трансфертное ценообразование

Тема рыночных цен и контроля за трансфертным ценообразованием последнее время становится все актуальнее, соответствующие поправки в Налоговый кодекс вступают в силу с 1 января 2012 года. Мы давно задумывались над тем, чтобы написать на данную тему отдельный обзор и даже провели среди коллег небольшой семинар, чтобы обсудить изменения.  Но так как со времени подписания соответствующего закона прошло уже 3 месяца, в сети уже появились обзоры на эту тему. Один из этих обзоров, который, на наш взгляд, является одним самых полных мы сегодня публикуем.
(Информация взята с сайта nalog.ru).

Президент Российской Федерации Дмитрий Медведев подписал закон от 18 июля 2011 г. № 227-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения» (далее – Закон).

Новое законодательное регулирование контроля за трансфертным ценообразованием направлено на эффективное противодействие использованию трансфертных цен в сделках, совершаемых в целях уклонения от уплаты налогов и вывода капитала за рубеж. В тоже время, предложенный в Законе механизм создает дополнительные гарантии защиты прав добросовестных налогоплательщиков на территории Российской Федерации, в том числе крупных холдинговых компаний, посредством обеспечения справедливых конкурентных условий.

Следует отметить, что нормы, заложенные в Законе, в полной мере соответствуют международным принципам регулирования трансфертного ценообразования, в основе которых положено «Руководство по трансфертному ценообразованию для транснациональных компаний и налоговых ведомств», принятое Комитетом по налоговым вопросам Организации по экономическому сотрудничеству и развитию 25 июня 1995.

Закон определяет круг лиц, взаимоотношения между которыми могут повлиять на формирование цены сделки между ними, и круг взаимозависимых лиц. При этом статьи 20 и 40 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) утрачивают силу.

Ключевые положения Закона.

Контролируемые сделки

В Законе определен перечень контролируемых сделок. К контролируемым сделкам относятся в основном сделки между взаимозависимыми лицами и отдельные типы сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

В отношении сделок в области внешней торговли к контролируемым сделкам относятся:

  • все сделки с взаимозависимыми лицами (без ограничений);
  • сделки с третьими лицами, предметом которых являются товары мировой биржевой торговли, входящие в состав следующих товарных групп: нефть и нефтепродукты, черные металлы, цветные металлы, минеральные удобрения, драгоценные металлы и драгоценные камни, при условии, что сумма доходов по сделкам превышает 60 млн. рублей;
  • сделки, совершаемые с третьими лицами, находящимися в государствах (территориях), входящих в т.ч. в Перечень стран определяемых Минфином РФ в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 Кодекса, при условии, что сумма доходов по сделкам превышает 60 млн. рублей.

Что касается сделок, не попадающих в категорию внешнеторговых, то при преодолении порога в 60 млн. рублей контролируемыми являются следующие сделки с взаимозависимыми лицами:

  • предметом сделки является товар, признаваемый объектом налогообложения налога на добычу полезных ископаемых и облагаемый по адвалорной налоговой ставке;
  • либо хотя бы одна из сторон сделки освобождена от обязанностей налогоплательщика по налогу на прибыль организаций или применяет ставку 0% в соответствии с пунктом 5.1 статьи 284 Кодекса,
  • либо хотя бы одна из сторон является резидентом особой экономической зоны (такие сделки будут контролироваться с 2014 г.).

При преодолении порога в 100 млн. рублей по сделкам внутри РФ, начиная с 2014 года контролируемыми будут признаваться сделки с взаимозависимыми лицами, если одна из сторон сделки является налогоплательщиком, применяющим один из специальных налоговых режимов: единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности или единый сельскохозяйственный налог.

Иные сделки между взаимозависимыми лицами внутри РФ будут контролироваться, если сумма доходов от всех таких сделок превышает 3 млрд. рублей (данная сумма будет снижена до 2 млрд. в 2013 году, до 1 млрд. в 2014 году).

При этом сделки не будут признаваться контролируемыми, если стороны сделки являются участниками единой консолидированной группы налогоплательщиков (после вступления в силу закона о режиме консолидированного налогоплательщика), а также в ситуации, когда одновременно выполняются следующие условия: стороны сделки зарегистрированы в одном субъекте РФ; и они не имеют обособленных подразделений на территории других субъектов РФ; и не уплачивают налог на прибыль в бюджеты других субъектов РФ; и не имеют убытков, принимаемых при исчислении налога на прибыль; и нет иных оснований для контроля, перечисленных выше (для которых применяется порог в 60 млн. или 100 млн. рублей).

Взаимозависимые лица

Определение взаимозависимых лиц расширено. Закон содержит ряд критериев, на основании которых компании и физические лица могут быть признаны взаимозависимыми.

Основным критерием, однако, остается доля участия, а именно когда одна организация (совместно с ее взаимозависимыми лицами) прямо и (или) косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 25. При этом в Законе указано, что участие РФ в организациях само по себе не является основанием для признания таких организаций взаимозависимыми.

В законе также отмечается, что суд с учетом фактических обстоятельств вправе признать организации и (или) физические лица взаимозависимыми по иным основаниям, если доказано наличие влияния, которое оказывается на условия или результаты сделок в силу отношений, сложившихся между лицами.

Методы

Закон предусматривает 5 методов определения рыночной цены, подобных тем, которые используются в международной практике. Приоритетное значение будет иметь метод сопоставимых рыночных цен (СРЦ), а метод распределения прибыли будет использоваться лишь при невозможности применения других методов. Кроме того, налогоплательщики смогут использовать любые методы, а не только пять предусмотренных законом.

Ниже приводится краткое описание всех пяти методов, предусмотренных законом.

1. Для применения метода СРЦ будет достаточно, по крайней мере, одной сделки, удовлетворяющей критериям сопоставимости, при условии, что продавец в данной сопоставимой сделке не занимает доминирующего положения на рынке.

2. Метод цены последующей реализации будет применяться для определения рыночного характера цены, по которой покупатель приобретает у взаимозависимого лица товары и реализует их независимому лицу.

При использовании данного метода показатель валовой рентабельности, полученной перепродавцом в рамках контролируемой сделки, подлежит сравнению с интервалом рыночной рентабельности, устанавливаемым на основе информации по неконтролируемым сопоставимым сделкам.

3. Затратный метод будет применяться преимущественно в отношении сделок по оказанию услуг, за исключением случаев, когда используются объекты нематериальных активов, оказывающие существенное влияние на уровень рентабельности. При этом проводится сопоставление валовой рентабельности затрат тестируемого лица с интервалом рыночной рентабельности.

4. Метод сопоставимой рентабельности (МСР) может использоваться, в частности, в случае невозможности обеспечить достаточную сопоставимость данных бухгалтерского учета, на основе которых можно достоверно определить интервал рентабельности в порядке, предусмотренном методом цены последующей реализации и затратным методом.

Кроме того, при применении данного метода тестируемой должна быть выбрана компания, которая в сравнении со второй стороной сделки осуществляет меньше функций, принимает меньшие экономические (коммерческие) риски и не владеет объектами нематериальных активов, оказывающими существенное влияние на уровень рентабельности.

Для целей применения данного метода могут использоваться следующие показатели рентабельности: рентабельность продаж, валовая рентабельность коммерческих и управленческих расходов (если перепродавец несет незначительные коммерческие риски), рентабельность затрат и рентабельность активов.

При использовании МСР разрешается применение других показателей рентабельности при условии, что их использование является обоснованными с точки зрения функционального анализа.

5. Метод распределения прибыли применяется при невозможности использовать другие методы, а также когда стороны сделки совместно владеют объектами интеллектуальной собственности.

Разрешается использовать две разновидности данного метода: распределение совокупной прибыли и распределение остаточной прибыли.
Распределение прибыли между сторонами контролируемой сделки производится на основе оценки вклада сторон в совокупную прибыль по анализируемой сделке путем оценки следующих критериев:

  • размер осуществленных стороной контролируемой сделки затрат на создание уникальных нематериальных активов, использование которых непосредственно влияет на величину фактически полученной прибыли от продаж по контролируемой сделке;
  • численность персонала, непосредственно влияющая на величину фактически полученной прибыли от продаж по контролируемой сделке; и
  • рыночная стоимость активов, использование которых непосредственно влияет на величину фактически полученной прибыли от продаж по контролируемой сделке.
  • другие показатели, отражающие взаимосвязь между функциями, активами и рисками и величиной полученной прибыли.

В случае если вышеуказанные методы не позволяют определить, соответствует ли цена, примененная в разовой сделке, рыночной цене, такое соответствие может быть определено исходя из рыночной стоимости предмета сделки, устанавливаемой в результате независимой оценки.

Интервал рыночных цен (интервал рентабельности)

Вместо допустимого отклонения в 20 процентов от рыночных цен закон вводит такое понятие, как интервал рыночных цен. При расчете интервала рыночных цен будет использоваться статистический подход, который аналогичен подходу, применяемому в большинстве стран ОЭСР.

При определении интервала рыночных цен для целей применения метода СРЦ необходимо наличие не менее одной сопоставимой сделки, а для определения интервала рентабельности для целей методов последующей реализации, затратного и сопоставимой рентабельности в идеале не менее четырех сопоставимых организаций.

Когда доступно менее четырех сопоставимых организаций, разрешается расширить границы поиска для анализа функционально сопоставимых компаний. Кроме того критерий доли владения может быть увеличен с 25% до 50% для того, чтобы облегчить поиск дополнительных сопоставимых компаний. В том случае если, несмотря на предпринятые меры, количество сопоставимых компаний все равно менее четырех, можно будет рассчитать диапазон на основании такой информации.

Закон также предоставляет возможность проведения корректировки показателей рентабельности с целью учета различий в показателях дебиторской и кредиторской задолженности, а также товарно-материальных запасах между сопоставимыми компаниями и налогоплательщиком.

Законом предусмотрено, что налогоплательщики имеют право самостоятельно скорректировать свои налоговые обязательства, в случае если цены, примененные в контролируемой сделке, отличались от рыночных. Однако законом не предусмотрено право налогоплательщиков корректировать сами цены или изменять наценки, в случае если рентабельность налогоплательщика оказалась за пределами рыночного диапазона рентабельности. Это может оказаться существенным ограничением для тех налогоплательщиков, которые используют метод сопоставимой рентабельности или распределения прибыли и может привести к двойному налогообложению прибыли для тех международных компаний, которые будут вынуждены провести такие корректировки в других юрисдикциях.

Источники информации

При определении соответствия цен, применяемых в сделках, рыночным ценам и налоговые органы, и налогоплательщики должны использовать только общедоступные источники информации. Следующие источники информации могут использоваться для этих целей:

  • информация о ценах и котировках мировых бирж – для товаров, являющихся предметом мировой биржевой торговли;
  • таможенная статистика, публикуемая Федеральной таможенной службой;
  • информация о ценах и биржевых котировках, полученная из следующих источников информации: уполномоченные органы государственной власти; официальные источники информации иностранных государств; международные организации; опубликованные и (или) общедоступные издания и информационные системы.
  • данные информационно-ценовых агентств;
  • информация о сделках самого налогоплательщика;
  • сведения, полученные из бухгалтерской и статистической отчетности организаций. При этом использование данных иностранных организаций разрешается только в случае:
  • невозможности использования данных российских организаций;
  • информация о рыночной стоимости объектов оценки, установленной в результате независимой оценки; и
  • иная информация, которая может быть использована для определения интервала рыночных цен и рентабельности в соответствии с разрешенными методами ТЦО.

Для целей определения соответствия цен, примененных в сделках, рыночным не допускается использование информации, составляющей налоговую тайну, а также иной информации, доступ к которой ограничен в соответствии с законодательством РФ (за исключением сведений о проверяемом налогоплательщике)

Уведомление о контролируемых сделках

Налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы сведения о совершенных ими контролируемых сделках, если сумма доходов по всем контролируемым сделкам, совершенным налогоплательщиком в календарном году с одним лицом, превышает 100 млн. рублей. (данная сумма будет снижена до 80 млн. рублей в 2013 году, а с 2014 г. данное ограничение не применяется) Такая информация должна быть представлена в налоговые органы в срок не позднее 20 мая года, следующего за календарным годом, в котором совершены контролируемые сделки.

Сведения о контролируемых сделках должны содержать информацию о предмете сделки, сторонах сделки, сумме доходов (расходов), полученных (понесенных) в результате контролируемой сделки.

Требования к документированию ТЦО

В соответствии с Законом налогоплательщики обязаны подготавливать в произвольной форме документацию, содержащую обоснование методики ценообразования, использованной в контролируемых сделках, когда сумма доходов по всем контролируемым сделкам, совершенным налогоплательщиком в календарном году с одним лицом, превышает 100 млн. рублей.

Такие документы должны быть представлены налогоплательщиком в налоговые органы в течение 30 дней с момента запроса. Однако такое требование может быть предъявлено не ранее 1 июня года, следующего за календарным годом, в котором совершены контролируемые сделки.

Документация не потребуется для сделок в области внешней торговли с независимыми лицами, сделок, цены в которых соответствуют регулируемым ценам или предписаниям антимонопольных органов (с учетом особенностей, устанавливаемых для данных сделок законом), сделок с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, а также сделок, в отношении которых заключено соглашение о ценообразовании.

Для всех сделок с взаимозависимыми лицами налогоплательщики будут обязаны подготавливать документацию в форме, традиционной для государств с развитой системой контроля за ТЦО, которая должна содержать функциональный анализ сторон контролируемой сделки (при условии проведения такого анализа налогоплательщиком), сведения об организационной структуре налогоплательщика, описание условий сделки, обоснование выбора метода ТЦО и источников информации, а также расчет интервала рыночных цен и корректировок налоговой базы, произведенной налогоплательщиком.

Симметричные корректировки

В случае если налоговыми органами будет установлено, что цена, используемая в контролируемой сделке, не соответствует рыночной цене и вынесено решение об увеличении налоговой базы в отношении одной из сторон этой сделки, другая сторона будет иметь право на симметричную корректировку, т.е. право, на уменьшение налоговой базы исходя из скорректированной цены (налогоплательщики не будут иметь возможность проводить такие корректировки самостоятельно).

Такие корректировки будут разрешены лишь для российских организаций и только в отношении сделок внутри РФ.

Соглашения о ценообразовании

Закон вводит положение о соглашениях о ценообразовании. Начиная с 1 января 2012 года, налогоплательщик вправе подать заявление на заключение соглашения о ценообразовании, определяющее порядок применения цен или методы определения цен по контролируемой сделке. Закон также разъясняет, что право на заключение соглашения о ценообразовании будет предоставлено налогоплательщикам, отнесенным к категории крупнейших налогоплательщиков. Для иностранных компаний соглашения о ценообразовании будут недоступны.

Заявление о заключении соглашения о ценообразовании будет рассматриваться в срок не более девяти месяцев. Соглашения будут заключаться на срок до трех лет с возможностью продления на последующие два года.

Закон также предусматривает заключение многостороннего соглашения о ценообразовании относительно внешнеторговой сделки, если стороной сделки является налоговый резидент иностранного государства, с которым заключен договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения.

Соглашения о ценообразовании будут вступать в силу с 1 января года, следующего за годом его подписания (если иное не установлено соглашением). Однако соглашение может распространять свое действие и на прошлые периоды, а именно с даты обращения налогоплательщика с заявлением о его подписании и до даты вступления в силу.

Штрафные санкции

Штрафные санкции за неуплату налога в результате применения нерыночных цен не будут применяться в отношении 2012 и 2013 гг.

Начиная с 2014 года, закон вводит положение о взыскании штрафа в размере 20% от суммы доначисленного налога. Начиная с 2017 г., штраф будет увеличен до 40% от суммы доначисленного налога, но не менее 30 000 руб.

Штрафные санкции не применяются в случае, если цены были установлены в соответствии с соглашением о ценообразовании, а также в случае предоставления налогоплательщиком документации, обосновывающей рыночный уровень цен.

Проверки ТЦО

Правила, регулирующие проведения проверок ТЦО, будут установлены в соответствии со
следующим графиком:

  • Проверка ТЦО в сделках, совершенных в 2012 году, может быть начата не позднее 31 декабря 2013 года;
  • Проверка ТЦО в сделках, совершенных в 2013 году, может быть начата не позднее 31 декабря 2015 года;
  • Правило о стандартном трехлетнем периоде, доступном для проверки, вступит в силу только с 1 января 2014 года.

Во время проверки проверяющие вправе истребовать информацию у всех участников сделки, а не только у проверяемого лица. Проверка проводится в срок, не превышающий 6 месяцев, однако в исключительных случаях срок может быть продлен до 12 месяцев по решению руководителя (заместителя руководителя) проверяющего органа. В случае необходимости получения информации от иностранных государственных органов, проведения экспертиз и (или) перевода на русский язык документов налогоплательщика, срок проверки может быть продлен дополнительно.

Постоянное представительство

В соответствии с положениями закона налогооблагаемый доход постоянного представительства иностранной компании в РФ определяется с учетом выполняемых функций, используемых активов и принимаемых экономических (коммерческих) рисков.

UPD. На сайте ФНС создан специальный раздел «Трансфертное ценообразование», в котором содержатся методические разъяснения Минфина.

UPD 16.10.12. Наша компания будет организатором специального семинара по данной теме. Подписывайтесь на обновления блога, чтобы не пропустить данное мероприятие.

UPD 15 марта 2013 г состоится семинар на тему «Трансфертное ценообразование как новая форма налогового контроля. Итоги 2012 года.» Семинар проводит представитель Министерства Финансов РФ А.С. Кизимов, который занимался подготовкой изменений в НК по внедрению контроля за ТЦО.

FacebookTwitterLiveJournalGoogle GmailMySpaceGoogle ReaderShare

Ссылки по теме